Cessioni intracomunitarie: cambia il regime sanzionatorio
In caso di mancata evidenza dell’avvenuta consegna della merce nelle cessioni intracomunitarie, sono previste specifiche sanzioni.
È dunque necessario che – anche nella compravendita di natanti tra cantieri e distributori – ogni operatore definisca una procedura adeguata per rispettare la nuova disciplina delle prove.
L’art. 7, co. 1, del D.Lgs. n. 471/1997, come modificato dal D.Lgs. n. 87/2024, introduce una specifica sanzione nell’ipotesi in cui non risulti perfezionata, entro 90 giorni dalla consegna al cessionario o al terzo, una cessione intracomunitaria ex art. 41, co. 1 lett. a) del D.L. n. 331/1993, salvo che l’irregolarità non sia sanata nei 30 giorni successivi.
In base a tale disposizione, infatti, “Chi effettua cessioni di beni senza addebito d’imposta, ai sensi dell’articolo 8, primo comma, lettere b) e b-bis), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, relativo alle cessioni all’esportazione, è punito con la sanzione amministrativa del 50% del tributo, qualora il trasporto o la spedizione fuori del territorio dell’Unione europea non avvenga nel termine ivi prescritto. Alla stessa sanzione è soggetto chi effettua cessioni di beni senza addebito d’imposta, ai sensi dell’articolo 41, comma 1, lettera a), del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, qualora il bene sia trasportato in altro Stato membro dal cessionario o da terzi per suo conto e il bene non risulti pervenuto in detto Stato entro novanta giorni dalla consegna. La sanzione di cui ai periodi precedenti non si applica se, nei trenta giorni successivi, viene eseguito, previa regolarizzazione della fattura, il versamento dell’imposta”.
Come si legge nella relazione illustrativa del D.Lgs. n. 87/2024, la sanzione del 50% del tributo è stata stabilita per le cessioni intracomunitarie per rendere coerente il regime sanzionatorio previsto per queste ultime con quello prescritto per le operazioni in esportazione.
Per espressa previsione legislativa, il nuovo regime sanzionatorio si applica alle violazioni commesse a partire dal 1° settembre 2024 (Cfr., Art. 5 del D.Lgs. n. 87/2024, che ha introdotto la novità normativa).
QUALI CESSIONI INTRACOMUNITARIE RIENTRANO NELLA NUOVA DISCIPLINA?
Quanto alle modalità di individuazione delle cessioni intracomunitarie soggette alla nuova disciplina sanzionatoria ex art. 7, co. 1 del D.Lgs. n. 471/97, si segnalano le indicazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate con la risposta a interpello n. 236 del 2024, in cui è stato chiarito che, a tal fine, occorre fare riferimento al momento di inizio del trasporto o della spedizione dei beni ovvero alla data di emissione anticipata della fattura (limitatamente all’importo fatturato), ai sensi dell’art. 39 del D.L. n. 331/1993.
Ne consegue che alle operazioni il cui trasporto o la spedizione siano iniziati prima del 1° settembre 2024 si applica la disciplina prevista dal previgente art. 6 del D.Lgs. n. 471/1997.
Nel dettaglio, come chiarito dall’Agenzia, “Con riferimento alle cessioni effettuate in data antecedente il 1° settembre 2024, stante la mancanza di un termine oltre il quale si configura la violazione e ricorrono le condizioni per applicare la sanzione, il mancato trasporto dei beni in altro Stato membro rende la cessione irregolare sin dalla sua effettuazione, sicché resta applicabile la sanzione di cui all’articolo 6, comma 1 del D.Lgs. n. 471 del 1997, vigente ratione temporis”.
LE MODALITÀ DI PROVA DELLE CESSIONI INTRACOMUNITARIE
Quanto alle modalità per provare le cessioni intracomunitarie, vale segnalare come, a partire dal 1° gennaio 2020, sono giuridicamente vincolanti per tutti gli Stati membri le modalità di prova del trasporto intracomunitario previste dall’art. 45-bis del Reg. (UE) n. 282/2011.
Tale norma prescrive due differenti ipotesi:
1. quella in cui i beni sono stati spediti/trasportati dal cedente, direttamente o tramite terzi che agiscono per suo conto (cfr., paragrafo 1, lettera a);
2. quella in cui i beni sono stati spediti/trasportati dal cessionario o da terzi per suo conto (cfr., paragrafo 1, lettera b).
Beni spediti o trasportati dal cedente
Nel primo caso, si presume che i beni siano stati spediti/trasportati a partire dallo Stato membro di partenza verso lo Stato membro di arrivo, qualora il venditore certifichi che i beni sono stati spediti o trasportati da lui o da un terzo per suo conto e sia in possesso di almeno due dei seguenti elementi di prova non contraddittori, rilasciati da due diverse parti indipendenti l’una dall’altra, dal venditore e dall’acquirente:
1. documenti relativi al trasporto o alla spedizione dei beni, ad esempio un documento o una lettera CMR riportante la firma, una polizza di carico, una fattura di trasporto aereo;
2. una fattura emessa dallo spedizioniere.
In alternativa, il venditore, oltre a certificare che i beni sono stati spediti o trasportati da lui o da un terzo per suo conto, deve essere in possesso di uno qualsiasi dei singoli elementi di cui sopra, in combinazione con uno qualunque dei singoli elementi di prova non contraddittori di seguito elencati, che confermano la spedizione o il trasporto rilasciati da due diverse parti indipendenti l’una dall’altra, dal venditore e dall’acquirente:
1. una polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento per la spedizione o il trasporto dei beni;
2. documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità (ad esempio da un notaio), che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione;
3. una ricevuta rilasciata da un depositario nello Stato membro di destinazione, che confermi il deposito dei beni in tale Stato membro.
Beni spediti o trasportati dal cessionario
Nel secondo caso, si presume che i beni siano spediti/trasportati a partire dallo Stato membro di partenza verso lo Stato membro di arrivo qualora il cedente sia in possesso di una dichiarazione scritta dall’acquirente che certifica che i beni sono stati trasportati o spediti dall’acquirente, o da un terzo per conto dello stesso acquirente, e che identifica lo Stato membro di destinazione dei beni.
Tale dichiarazione scritta indica:
1. la data e il luogo di arrivo dei beni;
2. nel caso di cessione di mezzi di trasporto, il numero di identificazione del mezzo di trasporto;
3. l’identificazione della persona che accetta i beni per conto dell’acquirente.
In aggiunta alla dichiarazione scritta rilasciata dall’acquirente, il cedente dovrà entrare in possesso e conservare almeno due dei seguenti elementi di prova non contraddittori, rilasciati da due diverse parti indipendenti l’una dall’altra, dal venditore e dall’acquirente:
1. documenti relativi al trasporto o alla spedizione dei beni, ad esempio un documento o una lettera CMR riportante la firma, una polizza di carico, una fattura di trasporto aereo, oppure
2. una fattura emessa dallo spedizioniere.
In alternativa, uno qualsiasi dei singoli elementi di cui sopra, in combinazione con uno qualsiasi dei singoli elementi di prova non contraddittori di seguito elencati, che confermano la spedizione o il trasporto rilasciati da due diverse parti indipendenti l’una dall’altra, dal venditore e dall’acquirente:
1. una polizza assicurativa relativa alla spedizione o al trasporto dei beni o i documenti bancari attestanti il pagamento per la spedizione o il trasporto dei beni;
2. documenti ufficiali rilasciati da una pubblica autorità (ad esempio da un notaio), che confermano l’arrivo dei beni nello Stato membro di destinazione;
3. una ricevuta rilasciata da un depositario nello Stato membro di destinazione che confermi il deposito dei beni in tale Stato membro.
L’acquirente deve fornire al venditore la dichiarazione scritta entro il decimo giorno del mese successivo alla cessione.
In ogni caso, considerato che l’art. 45-bis del Regolamento di Esecuzione (UE) n. 282/2011 non preclude agli Stati membri la possibilità di applicare norme e prassi nazionali ulteriori in materia di prova della non imponibilità delle cessioni intracomunitarie eventualmente più flessibili rispetto a quanto disciplinato dalla normativa unionale (cfr. Circolare n. 12/E del 12 maggio 2020), il cedente, qualora non fosse in possesso dei documenti indicati nell’art. 45-bis, potrà ritenere sufficiente, ai fini della prova della cessione intracomunitarie, la documentazione indicata nei documenti di prassi emessi dall’Autorità fiscale (cfr. Risposta ad interpello n. 100 del 2019, Risoluzioni n. 345/E del 2007, 477/E del 2008 e n. 19/E del 2013, Nota n. 141933 del 4 novembre 2010), come da ultimo nuovamente segnalato dall’Agenzia delle Entrate nel corso della videoconferenza del 5 febbraio 2025.
Avv. Massimo Fabio e Avv. Giulia Ripa
